Hay que ser absolutamente moderno
Arhtur Rimbaud
Decía en el capítulo anterior que el Tribunal Supremo, en sentencia de once de septiembre de 2013, se había decantado por la denominada tesis moderna. Hablamos de la Sala de lo Civil. La vuelta de tuerca viene de la mano de la Sala de lo Contencioso, en sentencia de 5 de junio de 2018. En consideración a la sentencia civil citada, declara en su FUNDAMENTO DE DERECHO CUARTO que se produce una sola adquisición hereditaria y, por ende, un solo hecho imponible, no dos hechos imponibles ni dos devengos del impuesto, corolario de lo cual es la afirmación final de la reseñada sentencia civil según la cual “los herederos transmisarios sucederán directamente al causante de la herencia y en otra distinta sucesión al fallecido heredero transmitente” (las negritas son mías). Creo que el ponente, Francisco José Navarro Sanchís, podría haber matizado su texto en el sentido de declarar que, si hablamos de la sucesión entre el primer causante y el transmisario, hay solamente una adquisición hereditaria, es decir, un solo hecho imponible y un devengo. Consecuentemente, en la sucesión entre transmitente y transmisario también hay un solo hecho imponible y un solo devengo.
Dicho esto, y retrocediendo unos meses, la Dirección General de Tributos, en Resolución Vinculante de fecha 2 de febrero de 2017, siempre siguiendo la tesis moderna, ya había señalado en su conclusión segunda que “por la adquisición hereditaria del “ius delationis”, el nuevo heredero adquiere el derecho a aceptar o repudiar la herencia del primer causante, de forma que si la acepta se convertirá en heredero directo de dicho primer causante y deberá liquidar el impuesto de sucesiones por esta herencia, de forma separada de la herencia del segundo causante, por la que también deberá liquidar el impuesto de sucesiones, pues solo aceptando la segunda se le transmitirá el derecho a aceptar o repudiar la primera”. Creo que el redactor de esta instrucción es más práctico que Su Señoría, pero el resultado final es el mismo.
Mientras nos movíamos en la órbita de lo civil, la cuestión tenía su importancia práctica y doctrinalmente, pero las haciendas entendían la norma según sus criterios. La Hacienda de Bizkaia, por ejemplo, consideraba al transmisario como sucesor del transmitente y la relación de parentesco entre ambos determinaba las reducciones de base y los tipos aplicables, si no estoy equivocado. Consecuentemente, la fecha clave de las operaciones de liquidación del impuesto de sucesiones era la fecha de fallecimiento del transmitente.
Desde el cinco de junio de este año, la cosa cambia porque esta sentencia incide directamente en la fiscalidad de este tipo de herencias y las Haciendas estatal, autonómicas y forales no la podrán ignorar.
Siguiendo al TS y a la DGT, estamos ante dos sucesiones. El hecho imponible es la adquisición de bienes o derechos por causa de muerte. Según el Código Civil los efectos de la aceptación de una herencia se retrotraen siempre al día de fallecimiento del causante. En el caso del ius transmissionis, la fecha que inaugura todas las opciones es la de defunción del transmitente. Solamente si se acepta la herencia del transmitente se puede aceptar la del primer causante. ¿Cuál es la fecha para el cómputo de los plazos de la herencia del transmitente? Obviamente, la de su muerte. Y ahora, supuesta, además, la aceptación de la herencia del primer causante, tendríamos que admitir que la fecha de defunción del primer causante será la que inicia el cómputo de plazos para esta herencia.
Si como apunta la DGT se tienen que presentar dos liquidaciones, cada una tendrá su fecha de inicio y de prescripción. Se puede aventurar que, en este caso, la herencia del primer causante se presentará a liquidación fuera de plazo en muchas ocasiones y en alguna otra estará prescrita.
Pongamos un ejemplo sencillo. Una mujer soltera y sin descendientes, a la que llamamos Luisa, fallece intestada. Hereda su madre, Juana, viuda, que a su vez fallece sin aceptar ni repudiar la herencia de su hija y sin haber modificado su testamento, en el que instituía herederas a sus dos hijas, Luisa y Lucía, por partes iguales. Lucía, hija sobreviviente (transmisaria) aceptando la herencia de su madre (transmitente) puede aceptar la herencia de su hermana Luisa (primera causante). Dependiendo del tiempo transcurrido entre el fallecimiento de Luisa y el de su madre, la liquidación de la herencia de Luisa puede que se presente fuera de plazo y puede que hasta haya prescrito, y todo ello sin ninguna culpa por parte de Lucía, porque su condición de doble heredera surge a raíz de la muerte de su madre.
Está por ver cómo van a actuar las Haciendas ante esta situación.